Se considera de vital importancia por seguridad jurídica del contribuyente poder contar con otras formas reconocidas para lograr la eficacia probatoria de los documentos, como en la especie pudiera ser una de ellas, el sellado digital contenido en la constancia de conservación de datos proporcionado por prestador acreditado ante la Secretaría de Economía, conforme la norma oficial mexicana, NOM 151-scfi-2016; esta alternativa es vista de adecuada manera, por la Procuraduría de la Defensa del Contribuyente, sin embargo, esto no es suficiente, ya que por seguridad jurídica, es necesario que sea considerada por la ley tributaria, sus reglas generales o su normatividad. b) Los dictámenes periciales. De conformidad con lo establecido en el folleto denominado “Manual del Justiciable. Elementos de teoría general del proceso”, editado por la SCJN, en 2003, página 89, se puede definir como el medio de prueba que proponen, ya sea las partes o el propio juzgador, que se desarrolla mediante la intervención de peritos que, por su capacidad técnica y especialización en una ciencia u oficio determinado, emiten un dictamen. Es el resultado de la opinión de un especialista en determinada materia, técnica, ciencia, arte u oficio, a fin de tener una opinión que oriente al Juzgador en el conocimiento de cuestiones no jurídicas en las que no es experto. Siendo importante, hay que reiterar que la valoración de la prueba pericial quedará a la prudente apreciación del juzgador, atendiendo a la litis planteada y a los hechos que se pretendan demostrar con la misma y deberá versar sobre las cuestiones técnicas propias de la especialidad, y no sobre conceptos legales o ajenos a la especialidad técnica, lo anterior conforme a los criterios de los tribunales competentes. En la especie, la pericial contable toma gran relevancia en esta materia, ya que diversas disposiciones tributarias refieren al debido registro contable, o a la información preparada conforme a las normas de información financiera, o al trabajo realizado conforme a normas de auditoría, o bien, la motivación de la autoridad se basa en la trazabilidad o rastreo de las operaciones, o se aduce la inexistencia de las mismas y suele ser que, para probar lo contrario, se recurra a conceptos de registro contable, análisis documental y de control interno; la misma situación se observa cuando la autoridad aduce discrepancias entre los ingresos acumulables o deducciones autorizadas declarados y los comprobantes fiscales emitidos, o bien, hechos relacionados con las finanzas u operaciones económicas, siendo el Contador Público el profesional idóneo en la materia y para desarrollar esta pericial. c) La prueba testimonial es la declaración que hacen terceros ajenos a la controversia, pero que tienen conocimiento de los hechos. De conformidad con la interpretación sistemática y funcional del Código de Comercio, los tribunales se han pronunciado estableciendo que no pueden considerar probados los hechos sobre los cuales puede verse una prueba testimonial, cuando no haya por lo menos dos testigos que declaren de ciencia cierta; esto es, que hayan oído pronunciar las palabras, presenciado el acto o visto el hecho material sobre los que testifica y que, para valorar las declaraciones de los testigos, el juzgador debe tener en cuenta, entre otras circunstancias, que el hecho de que se trate sea susceptible de ser conocido por medio de los sentidos y que el testigo lo conozca por sí mismo y no por inducciones ni referencias a otras personas. d) La inspección física. También conocida como de reconocimiento, es un medio de convicción, mediante la percepción directa, pero momentánea, del órgano jurisdiccional, sobre los lugares, personas u objetos relacionados con la controversia. En el desahogo de la diligencia se describe el objeto a inspeccionar, haciéndose constar cuál es, sus características, señales o vestigios, es decir, sus cualidades o aspectos físicos, a fin de crear una reseña lo más cercana a la realidad. Entonces, la finalidad de este elemento de prueba es la de crear la convicción en el juzgador, de aspectos reales o cuestiones materiales, susceptibles de preciarse con los sentidos, cuestión que puede ser utilizada para demostrar un domicilio fiscal, o bien para probar la nacionalidad de maquinaria o equipo. e) Medios aportados por la ciencia. El CFPC11 reconoce como prueba la información generada o comunicada que consta en medios electrónicos, ópticos o cualquier otra tecnología, entre otros; se consideran las fotografías, escritos o notas tipográficas y, en general, todo elemento aportado por la ciencia. Esta prueba toma gran relevancia ahora que la relación tributaria ha ido migrando al ciber espacio, dado que las comunicaciones, los procedimientos y los soportes de comprobación resultan en información generada, enviada, recibida o archivada por los medios citados que pudiera ser utilizada como medio probatorio en cualquier diligencia ante autoridad legalmente reconocida, y surtirán los mismos efectos jurídicos que la documentación impresa, con base en su inalterabilidad, autenticidad, durabilidad y seguridad. Es de suma importancia precisar que al desarrollar cada uno de los agravios hechos valer por el actor, deben lograr en su desarrollo la concatenación y adminiculación de las pruebas ofrecidas relacionadas con el hecho en referencia, para mejor proveer y generar mayores elementos de convicción al juzgador. Se entiende por adminicular, ayudar o auxiliar con algunos otros elementos a una prueba para darle mayor virtud o eficacia, así como por concatenar, enlazar, relacionar o vincular, hechos o pruebas que guardan entre sí una relación lógica o de causa y efecto. Tal como han sostenido los tribunales en diversos precedentes vinculado con este derecho probatorio, la prueba posible transita por cuatro momentos: los tres primeros durante el proceso de sustanciación, mientras que el cuarto está implícito en la sentencia. Los tres momentos antes referidos son el ofrecimiento de las pruebas, que corresponde a las partes: la admisión, que compete al órgano juzgador y el tercero, es el desahogo de la prueba, en el que participan todos los involucrados. Ahora bien, en atención a su propia naturaleza, las pruebas pudieran clasificarse en las de perfeccionamiento inmediato y las de perfeccionamiento procesal; entre las primeras tenemos, en términos generales, a las documentales públicas o privadas, y entre las segundas, a la pericial y a la testimonial, que deben cumplir con determinados requisitos procesales para su desahogo. El cuarto momento corresponde al Juez y se trata de la valoración de la prueba que se refleja en la sentencia, al generar o no elementos de convicción que sustentan la pretensión del actor o la postura de la autoridad. Una vez analizadas las formas de probar, es importante considerar algunas particularidades de la materia tributaria, en relación con el ofrecimiento de pruebas. En primer lugar, es importante señalar que en el recurso de revocación se permite ofrecer la prueba con la interposición misma del escrito de revocación; si se ofrece alguna prueba documental y no se exhibe, la autoridad requerirá al promovente, otorgando un plazo de cinco días para subsanar la omisión y en caso de no hacerlo entonces se tendrá por no ofrecida la prueba.12 Como una gran facilidad se permite anunciar el ofrecimiento de pruebas adicionales dentro del mismo instrumento o dentro de un plazo de quince días hábiles contados a partir de su interposición.13 Siguiendo con esta facilidad las pruebas anunciadas se pueden presentar dentro de los quince días siguientes al de su anuncio,14 y en ese orden de ideas y con relación a estas pruebas adicionales, entre la fecha de su anuncio y la fecha de presentación, pueden generar un interesante plazo en favor del contribuyente para mejor proveer; cabe señalar que esta facilidad no se tiene en el juicio contencioso administrativo. Ahora bien, tratándose de la prueba documental, la oportunidad para su ofrecimiento resulta de máxima importancia en esta materia; más aún, desde 2013, cuando la SCJNse pronunció con relación al principio de litis abierta y la prueba, señalando, que si bien es cierto que este principio se traduce en la posibilidad para el actor de formular conceptos de impugnación en el procedimiento contencioso administrativo no expresados en el recurso de revocación, tal beneficio no implica la oportunidad de exhibir en juicio los medios de prueba que, conforme a la ley, debieron presentarse en el procedimiento administrativo de origen o en el recurso administrativo para desvirtuar los hechos observados por la fiscalizadora. Por lo anterior, se puede afirmar que la última oportunidad de ofrecer pruebas documentales es el recurso antes referido, a menos que se trate de pruebas supervenientes. Por lo que respecta al procedimiento contencioso administrativo federal, el actor15 deberá probar los hechos de los que deriva su derecho y la violación al mismo y el demandado,16 sus excepciones.17 Tal como se señaló anteriormente, en el procedimiento contencioso administrativo federal se admiten cualquier tipo de pruebas excepto la confesional de la autoridad demandada mediante la absolución de posiciones y la petición de informes. Las pruebas se deben anexar al escrito inicial de demanda18 o en determinados supuestos, al momento de la ampliación de esta. Es factible ofrecer en este juicio, el expediente administrativo del procedimiento que dio origen a la controversia, y al igual que en el recurso de revocación en el caso de que no exhiba alguna de las pruebas ofrecidas, se requerirá al promovente, otorgándole un plazo de cinco días para subsanar la omisión y en caso de no hacerlo, entonces se tendrá por no ofrecida la prueba. Ante el auto emitido por el magistrado instructor que admita, deseche o tenga por no presentada una prueba, es procedente la interposición de un recurso interlocutorio denominado reclamación,19 que se deberá interponer ante la sala, dentro de los diez días siguientes a que surta efectos la resolución de que se trate. En el caso de la prueba testimonial, se deberán señalar los hechos sobre los que versará la prueba y los nombres y domicilios de los testigos, así como el anexo a la demanda y el interrogatorio para el desahogo firmado por el demandante.20 De igual forma se requerirá al oferente para que presente a los testigos. Cuando ésta manifieste no poder presentarlos, el Magistrado Instructor, los citará para que comparezcan el día y hora que se les señalen y al respecto se levantará un acta pormenorizada.21 Asimismo, se le podrá formular preguntas adicionales por el magistrado o por las partes, en relación directa con los hechos controvertidos. DOSSIER DOSSIER 32 33
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