Los procesos contables captan los efectos de las transacciones y otros eventos que influyen económicamente a una entidad. En ese proceso medular del quehacer contable nos apoya el postulado básico de la sustancia económica, el cual exige en ese proceso captar la esencia económica de las transacciones y otros eventos que afectan a la entidad. En muchos casos, la sustancia económica y la forma jurídica de una transacción u otro evento son coincidentes, pero en otros no lo son; cuando esto ocurra, debe prevalecer en el reconocimiento contable la sustancia económica sobre la forma jurídica. El desarrollo mismo de las Normas de Información Financiera (NIF) particulares debe sustentarse en el Marco Conceptual y basarse en la identificación de la sustancia económica de las transacciones y otros eventos, que afectan económicamente a la entidad. Es decir, la esencia económica es piedra fundamental en el desarrollo de las NIF y en todo el proceso contable. Asimismo, el postulado de sustancia económica es una directriz clave en la aplicación del juicio profesional en cada transacción o evento. Por ello, cuando se permite más de un tratamiento contable, debe seleccionarse aquel que mejor refleje la sustancia económica de las transacciones y otros eventos que afectan económicamente a la entidad. El propósitode este artículo esmostrar algunos ejemplos de las NIF particulares que reflejan la esencia económica de las transacciones y otros eventos, con el afán de reforzaren los lectoresel profundosignificadodeestepostuladoen todoel procesode reconocimientocontable. Ejemplos en la presentación de los estados financieros Los estados financieros deben captar esa esencia económica desde su propia estructura, por ejemplo: • La clasificación de los activos o pasivos en corto y largo plazo, su descomposición en rubros, su ordenamiento de acuerdo con su disponibilidad o su obligatoriedad permite captar mejor la esencia económica de cada concepto. • La esencia económica de la operación se capta de una mejor manera si se segregan los elementos del estado de resultado integral en los rubros y niveles de utilidad. • La integración del estado de flujos de efectivo en actividades de operación, de inversión y de financiamiento también provocan un mejor entendimiento de su esencia económica. Ejemplos de la serie B de las NIF Los activos y pasivos deben reflejar los flujos de efectivo o de bienes que están por venir en el corto o largo plazo, de esa manera reflejan mejor su esencia económica; en este sentido, un pasivo nos indica que en el futuro habrá una salida de efectivo u otros bienes hacia una tercera persona, mientras que los activos advierten de una entrada futura de efectivo o de otros bienes. No obstante, las NIF nos permiten compensarlos cuando se ha concertado que los flujos netos de efectivo saldrán de (pasivos) o entrarán a (activos) la entidad. Un adeudo de largo plazo por el que se han incumplido los acuerdos debe trasladarse del largo al corto plazo de inmediato si así lo señala el contrato, para reflejar su esencia económica actual; sin embargo, si de la negociación que se haga con el acreedor se acepta la reestructuración del adeudo para que este se mantenga a largo plazo se permite no modificar esa condición en los estados financieros, debido a que, por esencia económica, continuará siendo un pasivo de largo plazo, aunque a la fecha de los estados financieros el deudor haya caído en incumplimiento. Por el contrario, si la naturaleza de la partida cambió de corto plazo a largo plazo, deberá reflejarse la condición de corto y de largo plazo en el periodo al que corresponde, puesto que se trata de una modificación a la condición del adeudo, reflejando en cada periodo su esencia económica. Una entidad debe operar su información financiera con base en su moneda funcional, debido a que es la que mejor refleja la esencia económica de las transacciones y eventos de la entidad. Así, una maquiladora mexicana de exportación que registra sus operaciones en pesos debe convertir su información financiera a la moneda funcional, ya que esta refleja de mejor manera su esencia económica. Ejemplos de la serie C de las NIF Como se observará en los dos párrafos posteriores, algunas normas hablan de sustancia comercial (NIF B-11, NIF C-6, NIF C-7), esa característica de algunos bienes de ser intercambiables que, desde mi punto de vista, es un elemento de la sustancia económica. Todos los bienes que tienen sustancia comercial poseen sustancia económica, pero no todos los bienes que tienen sustancia económica tienen sustancia comercial; por ejemplo, una concesión exclusiva para explotar una mina o la instalación sanitaria y eléctrica de un almacén alquilado tienen una esencia económica, pero no tienen esencia comercial, puesto que no pueden intercambiarse. Cuando se intercambian activos tangibles o intangibles, cuyos flujos de efectivos futuros son distintos, la empresa modifica el valor del activo de manera clara, ya que estamos en presencia de un intercambio con sustancia comercial y, consecuentemente, el activo recibido deberá valuarse y registrarse a su valor razonable. Es como si el activo entregado se hubiera vendido y el activo recibido se hubiera comprado a sus valores de mercado. En cambio, si los flujos de efectivo que se generen con el intercambio de activos son similares y se seguirá operando de igual manera, entonces estamos en presencia de un intercambio de activos sin sustancia comercial, por lo que el valor del activo adquirido deberá reconocerse al valor en libros del activo entregado y, consecuentemente, no habrá pérdida ni ganancia en la operación. La contabilidad de coberturas permite reflejar adecuadamente la sustancia económica de una operación donde la dirección de una empresa administra las exposiciones al riesgo. De esa manera, la compra de una materia prima bajo un esquema de cobertura podría tener un costo distinto del que tendría si la misma materia prima se hubiera adquirido sin cobertura, debido a que la dirección, bajo un esquema de cobertura, negoció a priori cuál sería el valor a futuro de la materia prima que compraría. Las partidas de capital tienen como característica fundamental estar expuestas al riesgo y gozar de los beneficios generados por una entidad; en cambio, los instrumentos de pasivo, por sustancia económica, se identifican como una obligación ineludible de la entidad de transferir efectivo u otros activos al tenedor del instrumento sin exponerlo al riesgo de operación de la entidad. Otros instrumentos pueden tener características de pasivo y de capital al mismo tiempo, como son las obligaciones convertibles en acciones a un plazo determinado; en esos casos, por sustancia económica existe una porción de pasivo que genera intereses a pagar y otra porción de capital que deberán calcularse. Ejemplos de la serie D de las NIF La venta de un teléfono celular que se contrata en un plan que incluye servicio de telefonía, debe reconocerse desde el momento de la entrega del teléfono, puesto que el control de este ha cambiado de manos desde ese momento; en cambio, el servicio de telefonía será aplicado a ingresos conforme se devengue el servicio, de esa manera también deben registrarse los costos del teléfono (desde la entrega) y los costos del servicio (conforme se devenguen). Es decir, cada elemento del contrato se reconoce en su momento, según la sustancia económica que contiene. Cuando a una entidad se le otorga la concesión de construir y operar, por ejemplo, una carretera, donde la recuperación de su inversión y de sus gastos de operación se resarcirán por medio del cobro de cuotas a los usuarios de la carretera, estamos en presencia Sustancia económica C. P. C. Emilio HernándezMelo Socio de HernándezMelo, Valdés y Cía., S.C. e.hernandez@hmvycia.com MISCELÁNEO 50 CONTADURÍA PÚBLICA 51
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