Revista edición especial Contaduría Pública Mejores Artículos

MEJORES ARTÍCULOS 30 CONTADURÍA PÚBLICA 31 Respecto de la reducción del plazo para presentar el dictamenfiscal junto a la informaciónydocumentación necesarias, la iniciativa del Ejecutivo se limita a señalar que dicho plazo –a más tardar el 15 de mayo– es razonable, considerando que la información a dictaminar es la del año inmediato anterior.12 Ahora bien, en cuanto a la información sobre la situación fiscal contemplada en el artículo 32-H del CFF, es de precisar que actualmente la fracción I de dicho artículo contempla como obligados a presentar dicha información a las personas morales del Título II de la LISR con ingresos acumulables iguales o superiores a $842,149,170, así como a las que tengan acciones colocadas en bolsa de valores; siendo que con motivo de la reforma planteada, pasarían a ser los obligados a dictaminarse conforme al artículo 32-A, segundo párrafo propuesto, de tal forma que la iniciativa plantea la modificación al artículo 32-H para eliminar la mención a estos sujetos, añadiendo que deberán presentar la información sobre su situación financiera quienes sean partes relacionadas de las referidas personas morales obligadas a dictaminarse.13 Otra implicación para los contribuyentes obligados a dictaminarse sería la excepción al orden de prelación que contempla el artículo 52-A del CFF, siendo que la autoridad podrá requerir directamente al contribuyente, sin que medie el desahogo de requerimiento al auditor de sus estados financieros. Dicho cambio –dice la iniciativa– es motivado por la pretendida agilización de los actos de fiscalización,14 sin embargo, representa una contradicción con la presunción de veracidad de la que goza el dictamen para efectos fiscales, y un retroceso en el incentivo que significaba este para efectos de los actos de molestia por parte de las autoridades fiscales. Responsabilidad del Contador Público inscrito En congruencia con la propuesta de obligar a dictaminar sus estados financieros a las personas moralesenunciadasenel artículo32-A, segundopárrafo del CFF, se prevé modificar la fracción X del artículo 83 para considerar como infracción cuando los contribuyentes no presenten el dictamen estando obligado a hacerlo;15 en cuanto a la sanción, aplicaría la misma que para los que opten por dictaminarse y no lo hagan (artículo 84, fracción IX), cuyos montos actualizados al 2021 son de $13,490 a $134,840.16 La propuesta de reforma 2022 en materia del dictamen fiscal busca un fin constitucionalmente válido, teniendo como objetivo el aumento en la recaudación fiscal por medio de una herramienta de fiscalización indirecta que desincentive el incumplimiento de las disposiciones fiscales por parte de las empresas obligadas a dictaminar sus estados financieros, propuesta que ha sido bien recibida por diversos foros y organizaciones, como el propio Instituto Mexicano de Contadores Públicos (IMCP).17 No obstante, la misma iniciativa del Ejecutivo que contempla la obligatoriedad del dictamen fiscal incorpora la obligación de informar por parte del auditor dictaminador respecto del incumplimiento de obligaciones fiscales o de la posible comisión de delitos fiscales por parte del contribuyente dictaminado, y en caso de no hacerlo, responsabilizar al Contador Público dictaminador; propuestas que representan un grave lastre para la seguridad jurídica de dichos auditores, así como de los contribuyentes obligados a dictaminarse. La incorporación de la obligación de informar por parte del dictaminador podría ocasionar un conflicto en la necesaria objetividad e independencia con que debe actuar el auditor en la ejecución de su trabajo de auditoría, por las severas sanciones administrativas y penales que contempla la propuesta por actos u omisiones no atribuibles al auditor y, dicho sea de paso, las propias NIA establecen que en la práctica de auditoría pudieran existir limitaciones técnicas inherentes que implican que algunos riesgos significativos pudieran no ser detectados,18 por lo que el auditor de estados financieros de ninguna manera debe circunscribir su trabajo en una detección y revelación de omisiones y posibles delitos fiscales. Así, la disputa nace de la propuesta de modificación al artículo 52 del CFF, a cuya fracción III se adicionaría un tercer párrafo para quedar como sigue: Artículo 52. […] I. […] II. […] III. […] […] Cuando derivado de la elaboración del dictamen el contador público inscrito tenga conocimiento de que el contribuyente ha incumplido con las disposiciones fiscales y aduaneras o que ha llevado a cabo alguna conducta que pueda constituir la comisión de un delito fiscal, deberá informarlo a la autoridad fiscal, de acuerdo con las reglas de carácter general que para tales efectos emita el Servicio de Administración Tributaria.19 La propuesta anteriormente transcrita, se perfecciona con la propuesta de modificación al artículo 91-A del CFF, para considerar como infracción cuando el Contador Público inscrito dictaminador no informe de las violaciones a disposiciones fiscales y aduaneras, o bien omita informar de cualquier conducta que pudiera representar un delito fiscal por parte de los contribuyentes auditados.20 Es importante mencionar que el artículo citado ya contempla como infracción cuando el auditor no observe la omisión de contribuciones recaudadas, retenidas, trasladadas o propias del contribuyente; sin embargo, dicha infracción solo se configura cuando deriva de la inobservancia de las NIA, en cambio, la propuesta planteada va más allá, puesto que responsabiliza al auditor en cualquier caso de omisiones del contribuyente cuando no sean observadas o advertidas en el dictamen fiscal, lo que de suyo ya es una carga desproporcionada y poco razonable para el auditor externo, pues el acatamiento de las NIA –o cualquier otra norma de referencia– no garantiza que puedan ser advertidas y asentadas absolutamente todas las omisiones del contribuyente. Lo anterior es todavía más grave al contemplar que el Contador Público inscrito estaría obligado a advertir no solo cualquier violación a las disposiciones fiscales, sino a las aduaneras que ya de por sí es una materiaespecializadayescapamuchasvecesa laexperticia del auditor de estados financieros, y aún lo es más lo referente a la probable comisión de un delito fiscal, ¿acaso el auditor deberá convertirse en un investigador de los posibles delitos fiscales, cuando su función principal es emitir una opinión respecto de la razonabilidad de la información financiera? La propuesta planteada por el Ejecutivo federal pretende que los Contadores Públicos inscritos -al elaborar undictamen fiscal se subroguen en las tareas de fiscalización de la autoridad fiscal, y además se conviertan en una especie de fiscales investigadores de delitos, estando obligados a advertir e informar a la autoridad fiscal de cualquier conducta de los contribuyentes que pueda representar violaciones a las disposiciones fiscales, aduaneras, o la comisión de un delito fiscal; lo cual, escapa por mucho del dominio profesional del auditor, representando un vicio significativo y una exigencia que rebasa el sano ejercicio profesional de la auditoría, afectándose la imparcialidad y objetividad del Contador Público al dictaminar estados financieros conforme al artículo 52 del CFF. Lo anterior se corrobora ya que, en caso de aprobarse en sus términos, la iniciativa de reforma también prevé que cuando el auditor tenga conocimiento de la probable comisión de un delito fiscal con motivo de la elaboración de un dictamen fiscal y omita informarlo a la autoridad, se considerará como encubridor del referido delito –conducta penada con prisión de tres meses a seis años– (se adiciona fracción III al artículo 96 del CFF).21 Sobre el último punto, no debe ignorarse que se trata de una hipótesis de difícil configuración, puesto que para considerar que un auditor encubrió algún delito fiscal derivado de la elaboración del dictamen fiscal, es necesario recordar que, de conformidad con el numerus clausus del artículo 60 del Código Penal Federal (CPF), los delitos fiscales –y, por ende, sus derivados como el encubrimiento de los mismos– solo pueden ser imputables cuando se cometen de forma dolosa,22 siendo que en el supuesto de encubrimiento propuesto cometido por el auditor dictaminador, la autoridad competente tendría que acreditar que el auditor omitió informar la conducta delictiva de forma dolosa, lo cual sería difícil de motivar por parte de la autoridad fiscal, puesto que la pericia del trabajo técnico que desarrolla el auditor de estados financieros no está centrado en dirigir una investigación de los hechos constitutivos de delito por las actividades económicas realizadas por el ente auditado, en las que su trabajo no consiste en funciones que le competen al ministerio público, puesto que –como se ha reiterado– la esfera normativa de los delitos son materias ajenas a la práctica habitual del Contador Público auditor. Conclusión La obligatoriedad de dictaminar los estados financieros para efectos fiscales incluida en la Miscelánea Fiscal 2022 es positiva, pues es motivada por la omisión actual de muchos contribuyentes de presentar la información sobre su situación fiscal conforme al artículo 32-H del CFF. Contar con el auxilio de los profesionales contables para revisar los estados financieros de estos contribuyentes y si existieran omisiones se puedan autocorregir antes de informar, revelando en todo momento la situación fiscal del contribuyente, como se propone en esta reforma, representaría una ayuda importante a la fiscalización y recaudación de contribuciones, así como a desincentivar la evasión y elusión fiscal al hacer dictaminar los estados financieros para efectos fiscales de manera obligatoria a un sector de contribuyentes –la propuesta está dirigida a las personas morales de más altos ingresos–. No obstante, la carga que contempla la iniciativa para los Contadores Públicos inscritos que dictaminen para efectos fiscales es muy alta; cuando se imponga una multa o se le impute un posible delito a la persona auditada, habrá implicaciones negativas para el auditor, sobre todo si en la obligación de informar no lo hizo, fue parcial o incompleta la información ocasionando severas sanciones al profesional contable que van desde la suspensión de la licencia para dictaminar hasta una pena de prisión de tres meses a seis años.

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