C.P.C. Alejandro Javier Sánchez Calderón
Socio de Parás Asesores Fiscales, S.C.
ajsanchez@paras.com.mx
El 9 de diciembre de 2019 se publicó en el Diario Oficial de la Federación el “Decreto por el que se reforman, adicionan y derogan diversas disposiciones de la Ley del Impuesto Sobre la Renta, de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, de la Ley del Impuesto Especial sobre Producción y Servicios y del Código Fiscal de la Federación”.
Concretamente, se reformaron los artículos 9, 15 y 20 de la LIVA, para incluir como exentas del Impuesto al Valor Agregado (IVA), a las operaciones de enajenación de bienes, prestación de servicios y otorgamiento del uso o goce temporal de bienes, que realicen las personas morales autorizadas para recibir donativos deducibles para efectos del impuesto sobre la renta (ISR).
Para su referencia, a continuación se transcriben los artículos mencionados:
Artículo 9o.– No se pagará el impuesto en la enajenación de los siguientes bienes: […]
X. La de bienes que realicen las personas morales autorizadas para recibir donativos deducibles para los efectos del impuesto sobre la renta.
Artículo 15.- No se pagará el impuesto por la prestación de los siguientes servicios: […]
VII. Los prestados por las personas morales autorizadas para recibir donativos deducibles para los efectos del impuesto sobre la renta. Artículo 20.– No se pagará el impuesto por el uso o goce temporal de los siguientes bienes:
I. Los otorgados por las personas morales autorizadas para recibir donativos deducibles para los efectos del impuesto sobre la renta.
Como se observa, con motivo de estas reformas, desde el 1 de enero de 2020, las personas morales autorizadas para recibir donativos deducibles están exentas del pago del IVA por las actividades que realicen.
Consecuentemente, las personas morales donatarias autorizadas no deberán trasladar el IVA a los usuarios o destinatarios de las actividades por la enajenación de bienes, prestación de servicios o el otorgamiento del uso o goce temporal de bienes.
Ahora bien, el artículo 5 del Código Fiscal de la Federación (CFF) señala que las disposiciones fiscales que establecen cargas a los particulares y que, entre otros, se refieran al sujeto de las contribuciones, son de interpretación y aplicación estricta.
Dicha disposición contiene una prohibición para llevar a cabo cualquier interpretación de las disposiciones fiscales encaminada a ampliar los supuestos jurídicos de causación o de excepción a estas, más allá de los expresamente previstos y contemplados por las leyes fiscales.
Lo anterior cobra aplicación en el caso, toda vez que la exención de IVA a que nos referimos de manera previa está prevista exclusivamente para las “personas morales autorizadas para recibir donativos deducibles para efectos del impuesto sobre la renta”, y al ser una disposición que se refiere a los sujetos del tributo, es de interpretación y aplicación estricta, de conformidad con el artículo 5 del CFF.
Ello es relevante, pues en términos del Título III “Del régimen de las personas morales con fines no lucrativos”, de la Ley del Impuesto Sobre la Renta (LISR), los fideicomisos también pueden ser titulares de la autorización para recibir donativos deducibles para efectos del ISR.
Al respecto, es importante destacar que los fideicomisos no tienen personalidad jurídica ni pueden ser sujetos de derechos y obligaciones, es decir, se trata de simples contratos, por lo que de ninguna manera se puede llegar a considerar como “personas morales”.
Confirma lo anterior lo señalado en el artículo 7 de la LISR, el cual establece que se consideran personas morales, entre otras, “las sociedades mercantiles, los organismos descentralizados que realicen preponderantemente actividades empresariales, las instituciones de crédito, las sociedades y asociaciones civiles y la asociación en participación cuando a través de ella se realicen actividades empresariales en México”, sin que se mencione de forma expresa a los fideicomisos.
En ese sentido, la aplicación de la exención de IVA prevista en las reformas referidas es cuestionable en el caso de los fideicomisos que sean titulares de una autorización para recibir donativos deducibles para efectos del ISR, lo cual genera inseguridad jurídica en cuanto al traslado del IVA por las actividades que se realicen por medio de dicha figura jurídica.
En efecto, como no se tiene certeza jurídica en cuanto a la aplicación de las exenciones de IVA mencionadas, se podría dar el caso que dichos fideicomisos trasladen indebidamente a terceros el IVA por las actividades que realicen, o peor aún, que omitan el traslado del IVA estando obligado a ello, lo cual pudiera generar contingencias fiscales importantes.