C.P.C. Salvador Castillo P.
Director de Riesgo Funcional
Deloitte
Profesor de Auditoría, EBC
scastillo@deloittemx.com
Con la información reunida, presentamos consideraciones y argumentos para su propio análisis, aclarando que solo nos estamos refiriendo a los estados financieros básicos y sus notas, sin tocar lo referente a los estados financieros presupuestales
Para considerarse como marco general se requiere de dos puntos relevantes:
- Cubrir las necesidades de información de una amplia gama de usuarios.1
- Que haya un proceso formal de emisión donde intervengan las organizaciones que establecen las normas siguiendo un proceso establecido y transparente que implica deliberación y consideración de los puntos de vista de una amplia gama de participantes interesados.2
Soporte disponible para considerar que la Ley General de Contabilidad General (lgcg) es un marco general
a) Cubrir necesidades de una amplia gama de usuarios
¿Es una amplia gama de usuarios a quienes están dirigidos los estados financieros preparados conforme a la LGCG?
- Los usuarios son los siguientes:
- Los organismos que emiten los estados financieros.
- Las autoridades inspectoras y evaluadoras de la gestión de las entidades gubernamentales.
- Los órganos de vigilancia del Congreso, por ejemplo, la Auditoría Superior de Hacienda o su órgano equivalente.
- Los ciudadanos en general, quienes tendrán certeza de los resultados que arroje la gestión de los gobernantes. Además, cualquier ciudadano que requiera información sobre los ingresos y gastos de los entes públicos deberá recibir respuesta del IFAI (Ley Federal de Transparencia y Acceso a la Información Pública Gubernamental).
La LGCG establece como objetivo que toda la información esté disponible para la ciudadanía en cualquier momento, pues así lo obliga la Ley Federal de Transparencia y Acceso a la Información Pública Gubernamental (LFTAIPG). Podrá llegar el momento en que estas entidades sean más vigiladas que cualquier otra entidad cotizada en bolsa.
A continuación damos algunas citas de las legislaciones que hacen referencia a la amplia gama de usuarios de los estados financieros de los entes gubernamentales.
Ley Federal de Transparencia y Acceso a la Información Pública Gubernamental, en la cual se redunda sobre la amplia gama de usuarios que tendrán acceso a los estados financieros:
Artículo 1. La presente Ley es de orden público [aunque haya acuerdo entre las partes, no queda sin efecto, y está por encima de otras disposiciones]. Tiene como finalidad proveer lo necesario para garantizar el acceso de toda persona a la información en posesión de los Poderes de la Unión, los órganos constitucionales autónomos o con autonomía legal, y cualquier otra entidad federal.
Artículo 2. Toda la información gubernamental a que se refiere esta Ley es pública y los particulares tendrán acceso a la misma en los términos que ésta señala.
El martes 4 de noviembre de 2008 al publicarse la LGCG se emitió la exposición de motivos.
Se seleccionaron los párrafos siguientes:
Es claro que sólo con información comparable, no solamente los ciudadanos podrán evaluar con certeza los resultados que arroje la gestión de sus gobernantes, sino que además tendrán, en la contabilidad gubernamental, un instrumento clave para la toma de decisiones, al sustentarse en reportes compatibles y congruentes, adaptados en su base técnica y a las mejores prácticas nacionales e internacionales de administración financiera.
Diario Oficial de la Federación del 22 noviembre de 2010:
MANUAL DE CONTABILIDAD GUBERNAMENTAL
CAPÍTULO I
[…]
A. Antecedentes sobre la Contabilidad Gubernamental.
[…]
• El proceso de fiscalización de las cuentas públicas está a cargo de los Congresos o Asambleas a través de sus órganos técnicos, en calidad de representantes de la ciudadanía y constituye un ejercicio público de rendición de cuentas. En el ámbito privado la función de control varía según el tipo de organización, sin superar el Consejo de Administración, nombrado por la Asamblea General de Accionista y nunca involucra representantes populares.
[…]
V. Notas a los Estados Financieros.
Los Estados Financieros de los entes públicos, proveen de información financiera a los principales usuarios de la misma, al Congreso y a los ciudadanos.
MARCO CONCEPTUAL
La rendición de cuentas y la transparencia son dos componentes fundamentales para un gobierno, que debe realizar las tareas necesarias para dar cuenta de sus acciones, mostrar su funcionamiento y someterse a la evaluación de los ciudadanos.
CAPÍTULO VII
ESTADOS FINANCIEROS
El objetivo general de los estados financieros, es suministrar información acerca de la situación financiera, los resultados de la gestión, los flujos de efectivo acontecidos y sobre el ejercicio de la Ley de Ingresos y del Presupuesto de Egresos, así como sobre la postura fiscal de los entes públicos, de forma tal que permita cumplir con los ordenamientos legales sobre el particular. A su vez, debe ser útil para que un amplio espectro de usuarios pueda disponer de la misma con confiabilidad y oportunidad para tomar decisiones respecto a la asignación de recursos, su administración y control. Asimismo, constituyen la base financiera para la evaluación del desempeño, la rendición de cuentas, la transparencia fiscal y la fiscalización externa de las cuentas públicas.
b) Que el órgano emisor de normas tenga un proceso transparente que implique deliberación y consideración de puntos de vista de una amplia gama de participantes
Proceso formal de emisión
¿El órgano emisor de normas cumple con los elementos de ser un órgano transparente, que permita la deliberación de una amplia gama de participantes?
Analicemos lo que establece el órgano emisor de normas de la LGCG.
Los participantes en el proceso de emisión de normas por medio de un marco institucional son los siguientes:
- Secretario técnico: Formulará los proyectos, recogerá las necesidades de información de los tres órdenes de gobierno, así como las mejores prácticas nacionales e internacionales buscando la transparencia en los sistemas contables para una mejor rendición de cuentas.
- Consejo Nacional de Armonización Contable (CONAC) con 14 miembros. Este Consejo es la instancia final de aprobación de las normas y se integra con representantes de la Federación, las entidades federativas y los municipios.
- Comité Consultivo. Está integrado por 23 instituciones que opinan sobre los proyectos, sometiéndose a la aprobación del Consejo. Este Comité representa la visión de los actores relevantes de las decisiones del Consejo, por lo que está integrado por representantes estatales, municipales y profesionales expertos. Se destaca que el IMCP está representado y los colegios de contadores también cuentan con un representante.
- Supletoriedad. También se recalca que a falta de normatividad, serán supletorias las normas internacionales del sector público y las normas emitidas por el CINIF.
- Congreso de la Unión. Las mejoras y cambios son publicados en el Diario Oficial de la Federación, los cuales son analizados por las cámaras respectivas, que discuten y votan su aprobación. Se destaca que también los congresos locales tienen voz.
De los puntos anteriores acompañamos las disposiciones legales relativas:
Ley General de Contabilidad General:
TÍTULO I
[…]
Artículo 4. Para efectos de esta Ley se entenderá por:
[…]
III. Comité: el comité consultivo;
V. Consejo: el consejo nacional de armonización contable; (CONAC)
[…]
TÍTULO SEGUNDO
De la Rectoría de la Armonización Contable
CAPÍTULO I
Del Consejo Nacional de Armonización Contable
[…]
Artículo 6. El consejo es el órgano de coordinación para la armonización de la contabilidad gubernamental y tiene por objeto la emisión de las normas contables y lineamientos para la generación de información financiera que aplicarán los entes públicos
Artículo 8. El consejo se integra por [CONAC]:
I. El Secretario de Hacienda y Crédito Público, quien presidirá el consejo;
II. Los subsecretarios de Egresos, Ingresos y de Hacienda y Crédito Público, de la Secretaría de Hacienda;
III. El Tesorero de la Federación;
IV. El titular de la unidad administrativa de la Secretaría de Hacienda responsable de la coordinación con las entidades federativas;
V. Un representante de la Secretaría de la Función Pública;
VI. Cuatro gobernadores de las entidades federativas de los grupos a que se refiere el artículo 20, fracción III, de la Ley de Coordinación Fiscal, conforme a lo siguiente:
a) Un gobernador de alguna entidad federativa integrante de los grupos uno y tres;
b) Un gobernador de alguna entidad federativa integrante de los grupos dos y cuatro;
c) Un gobernador de alguna entidad federativa integrante de los grupos cinco y siete;
d) Un gobernador de alguna entidad federativa integrante de los grupos seis y ocho;
VII. Dos representantes de los ayuntamientos de los municipios o de los órganos político administrativos de las demarcaciones territoriales del Distrito Federal elegidos por los otros miembros del consejo, quienes deberán ser servidores públicos con atribuciones en materia de contabilidad gubernamental del ayuntamiento u órgano político-administrativo que corresponda, y
VIII. Un secretario técnico, quien tendrá derecho a voz, pero no a voto.
[…]
CAPÍTULO II
Del Secretario Técnico
Artículo 11. […] tendrá las facultades siguientes:
I. Elaborar el marco conceptual, los postulados básicos, el plan de cuentas, las normas contables y de emisión de información financiera y las relativas al registro y valuación del patrimonio del Estado;
[…]
IV. Precisar los elementos mínimos que deben contener los manuales de contabilidad;
[…]
VII. Realizar los procesos de consulta no vinculantes sobre los proyectos de normas contables ante las instituciones públicas y colegiadas que se estimen necesarios;
VIII. Recibir, evaluar y dar respuesta a las propuestas técnicas que presenten el comité, las instituciones públicas y privadas, y los miembros de la sociedad civil;
[…]
X. Emitir opinión o resolver consultas en los asuntos vinculados con la contabilidad;
XI. Interpretar las normas contables y disposiciones que son objeto de su función normativa;
[…]
Artículo 12. El comité se integra por:
I. Los miembros de la Comisión Permanente de Funcionarios Fiscales,
II. Un representante de los municipios por cada grupo de las entidades;
III. Un representante de la Auditoría Superior de la Federación;
IV. Un representante de las entidades estatales de fiscalización;
V. El Director General del Instituto para el Desarrollo Técnico de las Haciendas Públicas;
VI. Un representante de la Federación Nacional de la Asociación Mexicana de Colegios de Contadores Públicos;
VII. Un representante del Instituto Mexicano de Contadores Públicos, y
VIII. Los representantes de otras organizaciones de profesionales expertos en materia contable que sean invitados por el consejo.
La supletoriedad al Manual General de Contabilidad Gubernamental (MGCG) y la normatividad que de este se derive, será:
- La normatividad emitida por las unidades administrativas o instancias competentes en materia de Contabilidad Gubernamental.
- Las Normas Internacionales de Contabilidad para el Sector Público (NICSP) emitidas por la Junta de Normas Internacionales de Contabilidad del Sector Público (International Public Sector Accounting Standards Board, International Federation Accounting Committee).
- Las Normas de Información Financiera del Consejo Mexicano para la Investigación y Desarrollo de Normas de Información Financiera (CINIF).
Comentario
Es claro que hay un amplio grupo de individuos e instituciones que participan activamente en la emisión de normas y que, dentro del proceso de emisión de las mismas, hay discusiones y la participación de organizamos profesionales, pero al final queda la aplicación supletoria de las reglas emitidas por los organismos profesionales, tanto nacionales como internacionales. Sin embargo, hay poca transparencia en su proceso de aprobación, pues no se publican los resultados de las deliberaciones.
PARA CONSIDERARSE COMO UN MARCO ESPECÍFICO
Marco de información financiera con fines específicos es un marco diseñado para satisfacer las necesidades de información financiera de usuarios específicos.
La NIA A-4 comenta que los estados financieros pueden ser los únicos que prepare la entidad; por lo tanto, pueden ser utilizados por usuarios distintos de aquellos para los que se diseñó el marco de información financiera.
A pesar de su amplia distribución, se siguen considerando como estados financieros con fines específicos.
¿Quiénes son los usuarios específicos de los estados financieros preparados de acuerdo con la LGCG?
De acuerdo con estos requerimientos legales, en primer lugar son las autoridades inspectoras y evaluadoras de la gestión de la entidad y, con ellas, las autoridades a quienes se dirigen los estados financieros. Actualmente, debemos dirigirlos a la Secretaría de la Función Pública.
La exigencia de la LGCG para la administración será cumplir con la entrega de la información a dicha dependencia; no obstante que, estos estados financieros pudieran estar expuestos a escrutinio público establecido por otras legislaciones.
Aquí, no se va más allá ni se cuestiona el proceso de emisión de la normatividad establecida por la LGCG, sino que se acepta por el simple hecho de ser exigible por la ley.
Uno de los contrastes que contiene el reporte emitido sobre este marco específico, en el informe del auditor que se trate, es que se prepararon los estados para cumplir con dicha regulación, y en el párrafo final se destaca la base contable y la aclaración que los estados financieros pudieran no ser apropiados para otra finalidad.
Cuando se opina sobre un marco general no hay restricción alguna para su distribución a cualquier usuario y tampoco se describen alertas o advertencias sobre la utilidad limitada de los estados financieros.
Referencias:
1 NIA 700, párrafo 7b.
2 NIA 210, párrafo 8A.